Multa de 100% do valor comercial da mercadoria – Artigo 704 do Regulamento Aduaneiro
Mercadoria importada revendida no mercado nacional. Consequencias aduaneiras. Aplicação subsidiária da multa do Art. 704 do Regulamento Aduaneiro.
A multa de 100% sobre o valor comercial da mercadoria tipificada no artigo 704 do Regulamento Aduaneiro, por vezes identificada como multa regulamentar do IPI em virtude da similaridade na redação dos dispositivos legais, é uma genérica e sua aplicação é subsidiária:
Art. 704. Sem prejuízo de outras sanções administrativas ou penais cabíveis, incorrerão na multa igual ao valor comercial da mercadoria os que entregarem a consumo, ou consumirem mercadoria de procedência estrangeira introduzida clandestinamente no País ou importada irregular ou fraudulentamente ou que tenha entrado no estabelecimento, dele saído ou nele permanecido sem que tenha havido registro da declaração da importação, ou desacompanhada de Guia de Licitação ou nota fiscal, conforme o caso. Parágrafo único. A pena a que se refere o caput não se aplica quando houver tipificação mais específica neste Decreto.
Trata-se de infração subsiriária por expressa previsão legal, nos termos do acima colacionado parágrafo único. Por isso, sua ocorrência depende da inexistência de outra infração mais específica. Quando a irregularidade da importação é sancionada de maneira mais específica, a não localização da mercadoria consumida deve ser tipificada naquela infração.
O fundamento legal dessa infração é o inciso I do art. 83 da Lei nº 4.502, de 1964 (Lei do Imposto sobre consumo):
Art . 83. Incorrem em multa igual ao valor comercial da mercadoria ou ao que lhe é atribuído na nota fiscal, respectivamente:
I – Os que entregarem ao consumo, ou consumirem produto de procedência estrangeira introduzido clandestinamente no País ou importado irregular ou fraudulentamente ou que tenha entrado no estabelecimento, dêle saído ou nêle permanecido desacompanhado da nota de importação ou da nota-fiscal, conforme o caso;
Veja-se que a conduta tipificada é deixar entrar mercadoria irregular em estabelecimento, sendo que a entrega a consumo dessa mercadoria estrangeira introduzida irregularmente é um exaurimento da conduta. É que para entregar a consumo é necessário que antes se deixe entrar a mercadoria no estabelecimento. A saída ou entrega também tipifica a infração.
Por vezes, também se utiliza de maneira combinada a tipificação constante no artigo 572 da RIPI:
Art. 572. Sem prejuízo de outras sanções administrativas ou penais cabíveis, incorrerão na multa igual ao valor comercial da mercadoria ou ao que lhe for atribuído na nota fiscal, respectivamente:
I – os que entregarem a consumo, ou consumirem produto de procedência estrangeira introduzido clandestinamente no País ou importado irregular ou fraudulentamente ou que tenha entrado no estabelecimento, dele saído ou nele permanecido sem que tenha havido registro da declaração de importação no SISCOMEX, salvo se estiver dispensado do registro, ou desacompanhado de Guia de Licitação ou nota fiscal, conforme o caso
Veja-se que a conduta típica é sempre complementada pela circunstancia elementar “mercadoria introduzida irregularmente”. Ou seja, trata-se de infração que atinge a mercadoria irregular que já foi introduzida e é entregue ao consumidor final ou entra em estabelecimento (comercial) para ser posteriormente entregue a consumo.
O tipo de transação que antecede a entrada da mercadoria no estabelecimento ou a sua saída, inclusive quando entregue a consumo, é irrelevante para a consumação da infração. A transação pode ser gratuita, portanto. Também pode ocorrer em casos de transferências entre empresas do mesmo grupo.
Portanto, busca-se atingir unicamente aquele comerciante que adquire mercadoria irregular em território nacional, ainda que apenas a mantenha em depósito, antes de revendê-la. A redação é ampla para atingir o sujeito passivo antes de efetivada a revenda. Daí a utilização do verbo nuclear ENTRAR em estabelecimento e ENTREGAR a consumo no lugar de adquirir ou vender.
No entanto, é evidente que aquele que tem o potencial para entregar a consumo é o comerciante que tem a posse ou propriedade de estabelecimento. E quando esse comerciante que adquire mercadoria estrangeira no mercado nacional não toma todas as devidas cautelas sobre a origem da mercadoria, exigindo a declaração de importação, ele também pode ser sancionado.
A sanção é a multa de 100% sobre o valor comercial da mercadoria, pois se busca impedir que comerciantes adquiram mercadorias sem a devida diligência sobre a origem regular da mercadoria, ainda que a transação seja gratuita e que ocorra no mercado nacional, de modo a evitar, também, que o importador irregular repasse essa mercadoria em território nacional.
De tal forma, cria-se uma presução de irregularidade sobre a mercadoria cuja procedência lícita não for comprovada. Faz sentido que aquele comerciante que permitiu que mercadoria estrangeira entrasse em seu estabelecimento sem tomar as devidas cautelas sobre a sua origem seja sancionado com a multa de 100% sobre o valor comercial da mercadoria. Pouco importa que a mercadoria esteja num depósito ou que já esteja num um estabelecimento pronta para revenda.
O bem jurídico tutelado é o regular exercício do controle aduaneiro sobre a entrada de mercadorias em território nacional. De maneira complementar também se tutela a fiscalização sobre a entrada de mercadorias, na medida em que se busca sancionar aquele que deixar de tomar as cautelas necessárias para garantir que a mercadoria que entra em seu estabelecimento e ali permanece provém de uma importação lícita.
De tal modo, é evidente que a natureza dessa multa seja aduaneira. Também é preciso esclarecer que essa multa integra o sistema aduaneiro sancionador nacional, muito embora seu fundamento legal seja uma lei federal que disciplina o extinto imposto sobre o consumo.
Em síntese, aquele que não tomar as devidas cautelas na entrada ou permanência de mercadoria estrangeira em seu estabelecimento e que não fizer a prova de sua importação regular está sujeito à sanção de multa de 100% sobre o valor comercial da mercadoria.
Também não se trata de mero exaurimento da conduta de importar de maneira irregular, posto que se trata de infração subsidiária, que incide sobre a “entrega ou cosumo” ou sobre a sua entrada em estabelcimento (comercial ou não, como um depósito, por exemplo). A infração não recai sobre a importação irregular em si, ou seu transporte já que tais condutas são sancionadas com o perdimento da mercadoria.
É este o motivo da existência parágrafo único no caput! Ele está direcionado ao fiscal aduaneiro para que a sua aplicação ocorra quando aquele que entrega ou permite a entrada de mercadoria estrangeira irregular em seu estabelecimento não seja a mesma pessoa que importa ou transporta, pois nestes casos existe outra sanção mais específica, punível com perdimento.
Análise comparada da multa de 100% do artigo 704 com a infração de revender mercadoria irregular do artigo 689, X, § 1º, do Regulamento Aduaneiro.
Aquele que realizar a conduta de importar ou transportar a mercadoria irregular é sancionado com o perdimento da mercadoria, nos termos do artigo 689, X, do RA. Caso este importador ou transportador também “revenda” a mercadoria a sua punição continua sendo o perdimento, nos termos do artigo 689, § 1º, do mesmo Regulamento Aduaneiro:
Art. 689. Aplica-se a pena de perdimento da mercadoria nas seguintes hipóteses, por configurarem dano ao Erário:
X – estrangeira, exposta à venda, depositada ou em circulação comercial no País, se não for feita prova de sua importação regular;1º As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências estabelecidos no Decreto nº 70.235, de 1972.
Aqui o sujeito passivo é o importador ou transportador. Atinge-se igualmente quem interna a mercadoria de modo irregular quanto quem a transporta (“em circulação”). Por importação regular entenda-se a utilização das vias legais para fins de importação de uma mercadoria. Assim, aquele que importa mercadoria com finalidade comercial como bagagem acompanhada está sujeito ao perdimento da mercadoria, por impossibildade de importar esse tipo de mercadoria pela via escolhida.
Igualmente, atinge-se aquele que evitou a fiscalização aduaneira na importação, utilizando-se de meios alternativos para a entrada da mercadoria, fora de recintos alfandegados. Também se atinge aquele que já passou da zona primária e está conduzindo a mercadoria irregular em zona secundária do território nacional. A infração vai além, para alcançar aquele que revendeu essa mercadoria irregular depois de interná-la ou transportá-la.
É que a revenda pode ser um complemento da conduta anterior de importação irregular ou transporte de mercadoria irregular. Logo, a sua aplicação também atinge a mercadoria estrangeira que for exposta à venda.
Portanto, a conduta de revender mercadoria irregular é sancionada com perdimento e não com multa.
O perdimento da mercadoria está justificado pela natureza irregular da internação da mercadoria, a qual, via de regra, ocorre fora de recinto alfandegado e sem sujeição à fiscalização. A ausência de prova de importação regular é justamente esta inexistência de Declaração de Importação. A mercadoria não possui nenhum documento, diferindo de situação em que há documentos (DI), mas os mesmos possuem erros ou informações falsas como no subfaturamento ou interposição fraudulenta. E justamente por não ter qualquer documento de importação regular é que se sujeita ao perdimento.
Aquele que expõe a venda ou revende esta mercadoria que entrou no país de maneira irregular depois de importá-la ou transportá-la não comete uma nova infração. Aqui sim há um exaurimento quando ocorre a venda posterior. O Importador ou transportador é o mesmo sujeito que fez a revenda, portanto, de modo que sua conduta é mais específica e também mais grave do que aquele que simplesmente não toma as devidas cautelas e deixar que a mercadoria irregular entre em seu estabelecimento ou que a entrega a consumo.
Para esclacer:
| Infração: | Artigo 704 do Regulamento Aduaneiro | Art. 689, X, do Regulamento Aduaneiro |
| Sujeito passivo | Aquele que deixar entrar mercadoria irregular em seu estabelecimento | Aquele que importa ou transporta a mercadoria irregular |
| Verbo nuclear | Deixar entrar em seu estabelecimento | Importar/transportar |
| Tipo de conduta | Omissiva | Comissiva |
| Complemento | Mercadoria irregular | Mercadoria irregular |
| Sanção | Multa de 100% sobre o valor comercial da mercadoria | Perdimento da mercadoria |
| Aplicação | Subsidiária | Específica |
| Consumação | Com a entrada da mercadoria irregular no estabelecimento. A saída da mercadoria e a entrega a consumo é um exaurimento da conduta anterior e pode ocorrer a título não oneroso. | Com a internação irregular ou transporte irregular (desamparado de documento comprobatório de importação regular, ou seja, sem Declaração de Importação). |
| Tipo de transferência de posse da mercadoria irregular | Tanto a entrada quanto a saída podem ser gratuitas | Onerosa. A revenda da mercadoria é um exaurimento da conduta anterior de importar ou transportar. |
| Valoração | Valor de mercado da mercadoria. | Na importação: pelo valor aduaneiro; na exportação pelo preço da nota fiscal ou documento equivalente (DSE, por exemplo). E “quando a mercadoria não for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida”, observa-se o rito do Decreto nº 70.235, de 1972. |
Quanto ao rito procedimental que deve ser seguido quandho a mercadoria não for encontrada, tiver sido consumida ou revendida, o artigo 23 do Decreto-Lei n. 1.455/1976 o entendimento de que deve-se aplicar o perdimento e depois convertê-lo em multa.
DL nº 1.455/76
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
§1º. O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo será punido com a pena de perdimento das mercadorias.
3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972.
O art. 23, DL 1.455/76 está tratando da sanção de perdimento. O inciso I estabelece e tipifica a conduta de importação irregular na modalidade “sem guia de importação quando sua emissão estiver proibida ou suspensa”. Trata-se de solução similar à adotada no artigo 689, § 1º, do RA, pois nos dois casos a conversão ocorre pelo valor aduaneiro da mercadoria.
Portanto, a mercadoria importada de maneira irregular que é revendida posteriormente deve ser avaliada pelo seu valor aduaneiro, estando sujeita ao perdimento.
Aliás, até mesmo a DRJ de Florianópolis já decidiu de maneira similar:
EMENTA: MULTA REGULAMENTAR DO IPI. É incabível a aplicação da multa regulamentar do IPI por entrega a consumo de mercadoria estrangeira importada de forma irregular ou fraudulentamente, quando a fraude ou a irregularidade que macula a importação é definida legalmente de forma mais específica como dano ao Erário, porquanto, nesses casos, a não localização da mercadoria sujeita a perdimento em face da entrega a consumo é penalizada expressamente na forma de outra disposição legal. (2 º TURMA,
ACÓRDÃO Nº 07-23202 de 18 de Fevereiro de 2011).
No mesmo sentido, vejam-se a seguinte ementa do CARF:
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. DANO AO ERÁRIO. PENA DE PERDIMENTO. MERCADORIA NÃO LOCALIZADA OU CONSUMIDA. MULTA EQUIVALENTE AO VALOR ADUANEIRO. PROCEDÊNCIA.
Considera-se dano ao Erário, punível com a pena de perdimento, a infração relativa a mercadorias estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros. A pena de perdimento converte-se em multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria que não seja localizada ou que tenha sido consumida (TERCEIRA SEÇÃO, relator FENELON MOSCOSO DE ALMEIDA, processo n. 12689.720546/201481, julgado em 27/06/2017).
Logo, existindo erro no enquadramento legal da infração imputada, bem como na aplicação direta da multa de 100% sobre o valor comercial da mercadoria ANTES da aplicação do perdimento da mesma mercadoria, sem a necessária instauração de processo administrativo de conversão do perdimento em multa seguindo rito próprio estabelecido em lei é nulo o auto de infração.
Uma análise inadequada na tipificação da infração pode gerar a nulidade da autuação, em violação ao artigo 689, § 1º, do Regulamento Aduaneiro, art. 23, § 1º, do Decreto-Lei n. 1.455/76, bem como o art. 10. IV e o artigo 11, ambos do Decreto 70.235.
Tudo isso pode acarretar em prejuízo ao contribuinte. O valor comercial da mercadoria é sempre superior ao valor aduaneiro da mesma e isso pode gerar um valor altíssimo da multa baseada no valor comercial. A não adoção do rito procedimental correto para a decretação do perdimento e posteriormente para a conversão do perdimento em multa também gera prejuízos à defesa do contribuinte.
Assim, existindo prejuízo concreto ocasionado exclusivamente pela autoridade aduaneira, especialmente pela não adoção da valoração e do rito estabelecido no artigo 689, § 1º, do Regulamento Aduaneiro, justifica-se e fundamenta-se a declaração da nulidade, nos termos do artigo 61 do Decreto 70.235/1972.